Tarih: 10.03.2009
Günümüzün ekonomik koşulları ve kısa sürede daha çok alıcıya ulaşmayı amaçlayan pazarlama teknikleri ile vergisel avantajlar mükellefleri doğrudan alıcıya ulaşma yerine komisyoncular veya konsinyi aracılığı ile satışa yönlendirmektedir.
Konsinye suretiyle (komisyoncu aracılığıyla) yapılan satış işlemlerin hukuki mahiyeti ve özellikleri Borçlar Kanunun 416 ve 430 uncu maddelerinde açıklanmış olup, Vergi Hukuku açısından yapılacak işlemler ise Katma Değer Vergisi kanunun10/b-d maddesi ve Özel Tüketim Vergisi kanunun 3/a-c-d maddesinde açıklanmıştır.
Bilindiği üzere,213 sayılı Vergi Usul kanununun 229’uncu maddesinde; “ Fatura, satılan emtia veya yapılan iş karşılığında müşterinin borçlandığı meblağı göstermek üzere emtiayı satan veya işi yapan tüccar tarafından müşteriye verilen ticari vesikadır.” şeklinde tanımlanmıştır.
Aynı kanunun 230 uncu maddesinde ; malım bir mükellefin birden çok işyeri ile şubeleri arasında taşındığı veya satılmak üzere bir komisyoncuya veya diğer bir aracıya gönderildiği hallerde de malı gönderen tarafından sevk irsaliyesine bağlanması gerekmektedir. Bu bentte yazılı irsaliyeler hakkında fiyat ve bedel ile ilgili bilgiler hariç olmak üzere bu madde hükmü ile 231 inci madde hükmü uygulanır. İrsaliyelerde malın nereye ve kime gönderildiği ayrıca belirtileceği açıklanmıştır.
Konsinye satış işlemi bir işletmenin daha önceden tespit edilen bir fiyatla ya da günün koşullarına göre satılmak üzere diğer bir işletmeye mal gönderme işlemidir. Bu işlemde mülkiyet devri yapılmaksızın zilliyetliğin devri yapılmaktadır. Konsinye satışta mallar doğrudan alıcı yerine aracıya, umumi mağazaya, gümrük antrepolarına gönderilir. Emanet suretiyle yapılan bu satışa konsinyasyon suretiyle satış denilmektedir. Malı gönderen tüccar veya işletmeye konsinyatör ,satış sorumluluğunu yüklenen kişiye (komisyoncuya), malı satmak üzere teslim alan tüccar veya işletmeye de konsinyi denmektedir.
Konsinyasyon suretiyle yapılan mal satışlarında ,tüketicinin malı konsinyiden satın alınması ile mal sahibinin konsinyi ye malı satması aynı anda gerçekleşmektedir.Bu işlem Konsinyi ye malın gönderilmesi ve konsinyi tarafından fiili satışın yapılması olarak iki aşamada gerçeklemektedir.
Birinci aşamada konsinyi (kendisine emanet mal bırakılan kişi veya firma) malı kendi nam ve hesabına satar. Konsinasyon suretiyle satışta , satışın kar ve zararı konsinyi ye aittir. Konsinyi malı kararlaştırılan bedelden yukarı satmak suretiyle kar elde eder. Komisyoncular ve konsinasyon suretiyle yapılan satışlarda ,satılmak üzere bekleyen malın mülkiyeti satış gerçekleşinceye kadar malı gönderenin (konsinyatörün) üzerinde kalmaktadır.Bu tür satış işlemi konsinyatör ile konsinyi arasında yapılan yazılı sözleşme ile gerçekleştirilmektedir.
Bu açıklamalardan anlaşılacağı üzere konsinye malın , konsinyatör tarafından konsinyiye gönderilmesi halinde sevk irsaliyesinin konsinyatör tarafından , konsinyi tarafından taşınması veya taşıttırılması halinde ise konsinyi tarafından konsinye işlemi ile sevk edildiğine ilişkin açıklama yapmak suretiyle düzenlenmesi gerekmektedir. Yukarıda ayrıntılı olarak açıklandığı üzere komiyonculara veya konsinyasyon suretiyle yapılan satışlarda bu kişiler malın satışına aracılık etmektedirler. Bu nedenle malın sözkonusu aracılara satılmak üzere gönderilmesi işlemi teslim sayılmadığından katma değer vergisi ve Özel tüketim vergisine tabi tutulmayacaktır.
Katma Değer Vergisi kanununun 10/d maddesine ve Özel Tüketim vergisi kanunun 3 üncü maddesinin d bendi uyarınca komisyoncular vasıtasıyla veya konsinyasyon suretiyle yapılan satışlarda; malların alıcıya teslimi vergiyi doğuran olay olarak kabul edilmiştir.
Komisyoncular aracılığı ile veya konsinye suretiyle yapılan satışlarda , imalatçı , ithalatçı ve mal sahiplerince komisyonculara veya konsinyi ye yapılan mal tevdilerinde , malın tasarruf hakkı devredilmemekte , mal sadece satılmak üzere bunlara verildiğinden , bu aşamada KDV ve ÖTV kanununda yer alan anlamda bir teslimden söz etmek mümkün değildir.
Bu nedenle bu tür teslimlerde KDV ve ÖTV yönünden vergiyi doğuran olay, malların komisyoncuya ve konsinyi ye gönderildiği tarihte değil , malların bunlar tarafından gerçek alıcısına teslim edildiği tarihte meydana gelmektedir.
Katma Değer Vergisi Kanunun!un 10/b maddesine ve ÖTV kanununun 3/a-c maddesine göre malın tesliminden önce fatura veya benzeri belgeler verilmesi hallerinde ise bu belgelerde gösterilen miktarla sınırlı olmak üzere fatura ve benzeri belgelerin düzenlenmesi anında vergiyi doğuran olay meydana gelmektedir Kısım kısım mal teslim edilmesinin mutad olduğu ve ya bu hususta mutabık kalındığı hallerde vergiyi doğuran olay , her bir kısmın teslimidir. Orneğin , rafineri ise 1 yıllık akaryakıt ihtiyacı için sözleşme imzalayan bir akaryakıt bayiine , sözleşmeye konu akaryakıt miktarının tamamı için değil , teslim edilen her bir parti mal için ÖTV uygulanacaktır.
ÖRNEK :
(B) Firması , (A) firması tarafından üretilen şarabı konsinyasyon yöntemiyle satmaktadır. (A) firması 200 koli bandrollü şişelenmiş şarabı (B) firmasına 25.02.2009 tarihinde teslim etmiştir. (B) firması teslim aldığı bu malların 50 kolisini (C) Bar firmasına 09.03.2009 tarihinde satmıştır. Bu durumda (A) firmasının 25.02.2009 tarihinde sevk irsaliyesi ile (B) firmasına yaptığı teslimde KDV ve ÖTV doğmayacak , ancak (B) firmasının (C) firmasına 09.03.2009 tarihinde teslim ettiği mallar için ÖTV ve KDV yönünden vergiyi doğuran olay meydana gelecektir. Bu durumda 09.03.2009 tarihi itibariyle (A) imalatçı firması (B) firması adına düzenleyeceği faturada teslim bedeli üzerinden ÖTV hesaplayacak bulunan matrah üzerinden ise KDV hesaplayarak düzenleyeceği faturayı (B) firmasına gönderecektir. Bu durumda hesaplanan KDV ve ÖTV (A) firması tarafından beyan edilip ödenecektir. Konsinye satış işlemini gerçekleştiren (B) firması ise (C) firmasına sevk irsaliyesi ile yaptığı mal teslimi için , teslim tarihinden itibaren 7 gün içerisinde düzenleyeceği faturada teslim bedeli üzerinden KDV hesaplayarak bağlı olduğu vergi dairesine beyan edecektir.
SATIŞ FATURASININ DOĞRUDAN KONSİNYE SATIŞI YAPAN FİRMA ADINA DÜZENLENMESİ HALİNDE YAPILACAK MUHASEBE KAYITLARI. (A)-KONSİNYATÖR (Satıcı) , (B)- KONSİNYİ , (C)- NİHAİ ALICI )
1-SATICININ YAPACAĞI MUHASEBE KAYITLARI :
Malların konsinyi ye sevk edilmesi . (120-Ticari Mallar-veya 152- Mamüller)
____________________________ /__________________________________________
153-DİĞER STOKLAR veya (152 – Diğer Mamuller H ) XX
Konsinye Gönderilen Mallar
153-TİCARİ MALLAR veya (152-Mamuller Hesabı ) XX
_________________________ / __Stoktaki mallar_________________________
Malların Konsinyatör tarafından satışına ilşkin muhasebe kaydı.
____________________________ /___________________________ ________________
120-ALICILAR HESABI XX
600-YURT İÇİ SATIŞLAR H. XX
391-HESAPLANAN KDV H. X
_________________________ / _______________________________________
Satışı yapılan malların, satıcı firmanın stoklarından düşülmesi;
____________________ / ____________________________________________________
620-Satılan Mamuller Maliyeti veya (621 Satılan Tic. Mal. Maliyeti.) XX
152 Mamuller veya (153-Ticari Mallar) XX
Konsinye olarak gönderilen mamüller
_________________________ /___________________________________________
Mal satıldıktan sonra satıcı tarafından düzenlenecek faturada, konsinye gönderilen mallar ile ilgili olarak daha önce düzenlenen sevk irsaliyesinin tarih ve nosunun yanısıra, malların konsinyi firması tarafından satıldığı tarihin de belirtilmesi gerekmektedir.
2-KONSİNYİ FİRMASININ YAPACAĞI MUHASEBE KAYITLARI :
Mallar (Konsinye olarak) teslim alındığında yapılacak muhasebe kayıtları.
______________________________ /_____________________________________
932-EMANET ALINAN STOKLAR XX
Konsinye olarak alınan mallar
933-EMANET STOK VERENLER XX
Konsinye mal verenler.
________________________________/_________________________________________
Satış sonrası nazım hesapların satılan malla ilgili kısmının kapatılması.
_____________________________ /______________________________________
933-EMANET STOK VERENLER XX
Konsinye mal verenler.
932-EMANET ALINAN STOKLAR XX
Konsinye olarak alınan mallar
_______________________________/_________________________________________
Konsinyatör firma tarafından düzenlenen satış faturasının Konsinyi firması tarafından defter kayıtlarına intikali.
_____________________________/ ____________________________________________
153 Ticari Mallar XX
153.10 Stoktaki Mallar
191 İndirilecek KDV X
191.10 Mal ve Hizmet Alımları.
320 Satıcılar XX
320.10 Yurtiçi Satıcılara Borçlar .
____________________________/ _______________________________________________
Konsinyi firması tarafından Nihai alıcı adına düzenlenen satış faturasının kaydı;
_____________________________ /_____________________________________________
120 Alıcılar XX
120.10 Yurtiçi Alıcılar
600 Yurtiçi Satışlar XX
600.10 Mamul Satışları.
391 Hesaplanan KDV X
391.10 Mal ve Hizmet Teslimleri
_________________________________ /_________________________________________
Satışı yapılan malların stoklardan düşülmesi;
_____________________________________ /______________________________________
621 Satılan Ticari Mallar Maliyeti XX
153 Ticari Mallar XX
153.10 Stoktaki Mallar.
_____________________________ / ________________________________ _______
Satıcı, (A) Şirketine Konsinyi (B) tarafından satın alınan mal bedelinin ödenmesi
_______________________________ /_____________________________________________
320 Satıcılar XX
320.10 Yurtiçi Satıcılara Borçlar
102 Bankalar XX
102.10 Vadesiz TL Mevduat
__________________________ / ___________________________________________
Malların satışı , konsinyi satış yapan firma tarafından öncelikle satıcı firmaya bildirerek, satış faturanın kendi adına düzenlenmesini sağlamalıdır aksi halde , alış faturası gelmeden konsinyi satış yapan firma malları stoklarına dahil edemeyeceği gibi, sevk irsaliyesine dayanarak mal bedelini de hasılat olarak defter kayıtlarına intikal ettiremez.
Malların nihai alıcıya teslimi ile birlikte hem satıcı hem de konsinyi firması açısından Katma Değer Vergisi yükümlülüğü doğmaktadır. Malların alıcıya tesliminden itibaren 7 gün içerisinde ise faturanın düzenlenmesi gerekmektedir. Bu süre, hem satıcı hem de konsinyi firması açısından bağlayıcıdır. Öte yandan, nihai alıcı olan (C) Şirketinin, satın aldığı mala ilişkin Katma Değer Vergisini indirebilmesi ve ticari malı stoklarına alabilmesi için alış faturasının kendisine yine bu süre içerisinde düzenlenerek verilmesi gerekmektedir.
Yukarıda verdiğimiz örnekte satış faturasının nihai alıcı adına değil de konsinyi firması adına düzenlendiği durumlarda yapılacak işlemler ve muhasebe kayıtları hakkında açıklamalar yapılmıştır. Uygulamada, satıcı tarafından konsinyi ye (komisyoncuya ) gönderilen malların nihai alıcıya satılması halinde, satıcı firma tarafından doğrudan nihai alıcı adına KDV’li ve ÖTV’ li satış faturası düzenlenmekte söz konusu fatura konsinyi firması tarafından nihai alıcıya teslim edilmektedir. Konsinyi firması ise teslimi gerçekleştirdikten sonra satıcı firma adına KDV‘li komisyon faturası düzenlemektedir.
Konsinye satışların diğer satışlardan farkı, satış işleminde satıcı ve alıcı karşı karşıya gelmemekte , satış vekil olan bir başka deyimle satıcı adına hareket eden (emanet mal bulunduran) konsinyi firması tarafından gerçekleştirilmektedir.
KAYNAKÇA :
- 3065 sayılı Katma Değer Vergisi Kanunu.
- Sayılı Özel Tüketim Vergisi Kanunu.
- Akdoğan N. . IO.Sevilengül (2001) “ Tek Düzen Muhasebe Sistemi Uygulaması.“
- İnal N. .(1992 ) “ Türk Medeni Kanunu , Borçlar Kanunu “Yekin Yayınları.Ankara
- İstanbul Defterdarlığı –Usul Gelir Müdürlğü. 16.07.2004 -10585 sayılı Müktezası.
